Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie pozwalała fiskusowi opodatkować dochodów uzyskiwanych przez polskiego pracownika w norweskiej firmie. Ale organ podatkowy robił wszystko, co w jego mocy, by móc je opodatkować. W obronie podatnika stanęły sądy, z Naczelnym Sądem Administracyjnym na czele, uznając działania fiskusa za „Niemające jakiegokolwiek oparcia we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a zatem oderwane od realiów tej sprawy…” (wyrok NSA z 13 grudnia 2019 r., sygn. II FSK 214/18).
Wynagrodzenia, jak i świadczenia podobne uzyskiwane z pracy w morskiej strefie przybrzeżnej Norwegii przez mającego miejsce zamieszkania na terytorium RP Polaka podlegają opodatkowaniu w Norwegii. Jeśli jednak norweski pracodawca nie posiada miejsca zamieszkania ani siedziby w tym kraju, wówczas świadczenia te będą podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce – tak wynika z uregulowań przepisu art. 20 ust. 6 Konwencji zawartej 9 września 2009 r. w Warszawie pomiędzy Polską a Norwegią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz.U. 2010 nr 134 poz. 899).
Norweska spółka z siedzibą na Wyspie Man
W grudniu 2016 r. mieszkający na co dzień w Polsce podatnik złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek, w którym przedstawił następujący stan faktyczny. W latach 2014-2016, będąc zatrudnionym u zagranicznego pracodawcy, pracował na statkach pływających pod banderą Wysp Bahama po obszarach morskich różnych państw, m.in. Brazylii, Namibii, Kanady. Ale zatrudniająca go spółka notowana jest na norweskiej giełdzie, centrum zarządzania firmy znajduje się w Norwegii, z tego też kraju otrzymuje wynagrodzenie oraz wszelką związaną z nim korespondencję. Choć spółka ma statutową siedzibę na podległej Koronie Brytyjskiej Wyspie Man, pracodawca polskiego pracownika jest przedsiębiorstwem norweskim, posiadającym centrum zarządzania na terenie Norwegii.
W związku z powyższym pracownik wystąpił do polskiego organu podatkowego z wnioskiem o potwierdzenie, że w oparciu o przepisy polsko-norweskiej Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania jego dochody podlegać będą opodatkowaniu na zasadach określonych w tej Konwencji, a więc wyłącznie w Norwegii. Powołał się m.in. na treść art. 14 ust. 3 tej Konwencji, zgodnie z którą:
„…wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego (…) przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie. Jednakże, jeżeli wynagrodzenie zostało uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego zarejestrowanego w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (N.I.S.), wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca wynagrodzenia ma miejsce zamieszkania”.
Wskazane w zdaniu drugim tego artykułu wyłączenie nie miało mieć zastosowania, bowiem statek norweskiego pracodawcy nie był zarejestrowany w N.I.S.-ie, a na Wyspie Man.
Fiskus chciał wyłączności na opodatkowanie dochodów
Organ podatkowy, dokonując analizy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wysnuł wniosek, że wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce są opodatkowane wyłącznie w Polsce, chyba że pracę wykonuje się na terytorium należącym do państwa sygnatariusza umowy. A zdaniem organu w zakresie dochodów wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji pracownik świadczył pracę dla pracodawcy niemającego siedziby na terytorium Norwegii, a na Wyspie Man, stąd jego dochody będą podlegać opodatkowaniu w Polsce.
„…z uwagi na wykonywanie przez Wnioskodawcę pracy najemnej w morskiej strefie przybrzeżnej Norwegii dla pracodawcy nieposiadającego miejsca zamieszkania ani siedziby w Norwegii, Jego dochody z tej pracy podlegają opodatkowaniu – stosownie do art. 20 ust. 6 lit. a ww. Konwencji – wyłącznie w Polsce” (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 10 kwietnia 2017 r., sygn. 0461-ITPB2.4511.1061.2016.4.IB).
Organ był ślepy na jasne i dobitne wskazania podatnika
Polski pracownik wniósł skargę na takie rozstrzygnięcie Dyrektora KIS. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 5 października 2017 r. przychylił się do niej, wytykając błędy interpretacyjne organu. Stwierdził, że organ wykroczył poza granice interpretacji wytyczone stanem faktycznym ujawnionym we wniosku o jej wydanie. Ponadto, wyrażając swoje stanowisko, pominął on część elementów tego stanu, przyjmując za ustalone elementy niemające z nim nic wspólnego. Dla celów podatkowych organ zawęził pojęcie „miejsca zamieszkania lub siedziby” wskazane w art. 20 ust. 6 lit. a zd. 2 Konwencji, podczas gdy zasadnie podnosił w skardze reprezentujący pracownika doradca podatkowy, że art. 4 tej Konwencji klarownie wyjaśnia, iż odnosi się ono do każdej osoby, która podlega w Norwegii opodatkowaniu ze względu m.in. na siedzibę zarządu albo inne podobne kryterium. Wskazuje to, że dla uznana posiadania przez norweską firmę siedziby w Norwegii nie jest wymagane posiadanie wyłącznie siedziby statutowej na jej terytorium.
„Skarżący bowiem jasno i dobitnie wskazał, że zatrudniające go przedsiębiorstwo, pomimo posiadania statutowej siedziby na wyspie Man (…) posiada faktyczny zarząd na terenie Norwegii (…) organ interpretacyjny bez odniesienia się do tych elementów wniosku, mogących mieć wpływ na ustalenie rezydencji podatkowej przedsiębiorstwa zatrudniającego Skarżącego, bezpodstawnie uznał, kierując się li tylko łącznikiem formalnoprawnym (miejscem siedziby statutowej), że przedsiębiorstwo to nie jest rezydentem norweskim…” (sygn. akt I SA/Rz 515/17).
NSA oddalił skargę kasacyjną
Dyrektor KIS, mimo wyraźnego przekazu zawartego w wyroku rzeszowskiego sądu, postanowił jednak powalczyć o możliwość wyłącznego opodatkowania polskiego pracownika. Wniósł więc do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Ale w wydanym 13 grudnia 2019 r. wyroku NSA całkowicie poparł ustalenia poczynione przez sąd pierwszej instancji i oddalił skargę. Orzekł, że w nieuprawniony sposób organ zawęził rozumienie zawartych w Konwencji pojęć, uprawniających do nieobejmowania polskiego podatnika opodatkowaniem. NSA wskazał, że fakt posiadania przez norweską spółkę statutowej siedziby na Wyspie Man nie oznacza, że nie posiada ona siedziby w Norwegii. W świetle Konwencji za taką siedzibę można uznać jasno wskazane we wniosku o wydanie interpretacji położone na terenie Norwegii centrum zarządzania.
„…błędny jest wywód autora skargi kasacyjnej, w myśl którego „zadeklarowanie, iż Spółka posiada faktyczny zarząd na terenie Norwegii i tam znajduje się centrum zarządzania tego przedsiębiorstwa, w ocenie organu jest niewystarczające dla uznania, że w świetle Konwencji Spółka taka będzie rezydentem podatkowym Norwegii…” (wyrok z 13 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 214/18).
Podatnicy mogą korzystać z dobrodziejstw zagranicznych jurysdykcji
Prawo poszczególnych państw daje przedsiębiorcom na całym świecie możliwość rozwoju i ekspansji swojego biznesu, jak i czerpania z korzystnych dla nich rozwiązań, także ze względów podatkowych. I tak jak norweski przedsiębiorca korzystał z zalet rejestracji eksploatowanego statku na Wyspie Man, również polscy przedsiębiorcy mogą korzystać z niosących ogromne dla ich działalności zalety rejestracji statków, jachtów pod zagraniczną banderą czy jurysdykcją bądź też prowadzenia firmy z wykorzystaniem transgranicznych struktur. Bo choć może to być fiskusowi nie w smak, to musi się on pogodzić z regułą, że tak, jak podatnicy zobowiązani są realizować nałożone na nich prawem ciężary, tak w granicach tego samego prawa mogą szukać sposobów ich zmniejszenia.
Autor: radca prawny Robert Nogacki, Kancelaria Prawna Skarbiec specjalizuje się w ochronie majątku, doradztwie strategicznym dla przedsiębiorców oraz zarządzaniu sytuacjami kryzysowymi.